Premessa

Il Ministero dell’Economia e delle Finanze in risposta all’interrogazione parlamentare n. 5-04717 del 25 novembre 2025 ha confermato che la detassazione del reddito prodotto in Italia dai Lavori Autonomi Impatriati (articolo 16 del D.lgs. 147/2015 ora sostituito dall’articolo 5 del D.lgs. 209/2023) è soggetta al rispetto delle condizioni e dei limiti della vigente legislazione unionale in materia di aiuti “de Minimis”.

Tale chiarimento si è reso necessario poiché in passato non è stato pubblicizzato a sufficienza il fatto che la nozione di «impresa», nell’ambito della disciplina degli aiuti di Stato, è intesa in senso lato, comprendendo qualsiasi entità che eserciti un’attività economica, a prescindere dal suo status giuridico e dalle sue modalità di finanziamento e che costituisce attività economica qualsiasi attività che consista nell’offrire beni o servizi su un determinato mercato (quindi compresa l’attività professionale, ma esclusa quella svolta dei dipendenti).

Nella sostanza, lo sconto fiscale concesso ai Lavoratori Autonomi Impatriati non può eccedere i limiti di cui al regolamento Ue 1407/2013, richiamato dall’articolo 5 del Dlgs 209/2023, in vigore dal 31 dicembre 2023 e sostituito, con effetto dal giorno successivo (1° gennaio 2024), dal regolamento Ue 2831/2023. Pertanto i lavoratori autonomi impatriati che, per errore, hanno fruito della detassazione prevista dall’articolo 16 del D.lgs. 147/2015 (ora articolo 5 del Dlgs 209/2023) in misura eccedente rispetto al massimale “de Minimis” rischiano di subire la decurtazione totale dell’agevolazione fiscale.

Alla luce di tali indicazioni, si ritiene utile riepilogare brevemente le condizioni applicative del regime impatriati ed i principali punti di attenzione relativi al limite “de Minimis”.

1. Nuovo regime impatriati ex art. 5 D.lgs. 209/2023

L’art. 5 del D.lgs. 209/2023 ha riscritto la disciplina relativa al regime agevolativo degli impatriati (Nuovo Regime), prima recata dall’art. 16 del D.lgs. 147/2015 (Vecchio Regime).

In base al “nuovo regime”, valido per coloro che hanno trasferito la residenza fiscale in Italia a decorrere dal periodo 2024, sono agevolati nella misura del 50% (in luogo della previgente misura del 70%) i redditi dei lavoratori che trasferiscono la residenza in Italia ai sensi dell’art. 2 del TUIR ove ricorrano le seguenti condizioni:

• i lavoratori si impegnano a risiedere fiscalmente in Italia per un periodo di tempo di 4 anni;
• i lavoratori non sono stati fiscalmente residenti in Italia nei 3 periodi d’imposta precedenti il loro trasferimento (sono però richiesti periodi di permanenza estera più lunghi se il lavoratore presta l’attività lavorativa in Italia in continuità con l’attività prestata all’estero);
• l’attività lavorativa è prestata per la maggior parte del periodo d’imposta nel territorio dello Stato;
• i lavoratori sono in possesso dei requisiti di elevata qualificazione o specializzazione.

L’applicazione del nuovo regime impatriati consente dunque una riduzione del 50% (in luogo della misura del 70% prevista dall’art. 16 del D.lgs. 147/2015) della base imponibile ai fini del calcolo delle imposte sul reddito, ove ricorrano i requisiti sopra indicati.

In particolare, secondo il nuovo regime, sono agevolate le seguenti tipologie di reddito (art. 5 co. 1 del D.lgs. 209/2023):

• I redditi di lavoro dipendente;
• I redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente;
• I redditi di lavoro autonomo “derivanti dall’esercizio di arti e professioni”.

Rispetto, quindi, al previgente regime i redditi di impresa non sono più agevolati.

In merito ai redditi di lavoro autonomo, la specificazione per cui sono agevolati i soli “redditi di lavoro autonomo derivanti dall’esercizio di arti e professioni” esclude dal beneficio i redditi di lavoro autonomo non aventi natura professionale (es. diritti d’autore).

Con riferimento alle suddette categorie di reddito, al ricorrere delle condizioni di legge, è previsto un abbattimento dell’imponibile fiscale su un ammontare di reddito non superiore a 600.000,00 euro annui. Tale limite va computato senza ragguaglio ad anno, anche nel caso in cui il trasferimento della residenza fiscale sia avvenuto nel corso del periodo d’imposta (risposta ad interpello Agenzia delle Entrate 70/2025).

Ai sensi dell’art. 5 co. 3 del D.lgs. 209/2023 l’agevolazione si applica a partire dal periodo di imposta in cui è avvenuto il trasferimento della residenza fiscale in Italia e nei quattro periodi d’imposta successivi.
Non è prevista la facoltà di prolungare l’agevolazione, fatta eccezione per la proroga triennale operante in via transitoria per i soggetti che hanno trasferito la residenza anagrafica nel 2024 e al ricorrere delle condizioni di legge.

2. Coesistenza tra vecchio e nuovo regime: disciplina transitoria

Si precisa che a partire dal 2024 vi è la coesistenza di tre diversi regimi impatriati validi, rispettivamente, per:

1. i trasferimenti di residenza in Italia avvenuti fino al 29.4.2019 (con riferimento ai quali è stata esercitata l’opzione per l’estensione temporale di 5 anni);
2. i trasferimenti di residenza in Italia avvenuti dal 30.4.2019 e fino al 2023;
3. i trasferimenti di residenza avvenuti dal 2024 (fatta eccezione per i soggetti che, avendo acquisito la residenza fiscale nel 2024 ma trasferito la residenza anagrafica entro il 31.12.2023, possono ancora fruire del regime di cui all’art. 16 del D.lgs. 147/2015 alle vecchie condizioni – c.d. Regime Transitorio).

In ogni caso, l’applicabilità del regime impatriati deve essere attentamente verificata caso per caso poiché subordinata al rispetto di specifici requisiti temporali, soggettivi e oggettivi previsti dalla normativa di riferimento.

La seguente tabella confronta le caratteristiche del “nuovo” regime previsto dall’art. 5 del D.lgs. 209/2023, valido per i trasferimenti di residenza avvenuti dal 2024 (fatta eccezione per quanto previsto dal regime transitorio), con quelle del “vecchio” regime disposto dall’art. 16 del D.lgs. 147/2015, come modificato dall’art. 5 del DL 34/2019, valido anche per i trasferimenti di residenza anagrafica avvenuti entro il 31.12.2023.

	Trasferimenti di residenza dal 30.04.2019 al 2023	Trasferimenti di residenza dal 2024 (eccetto regime transitorio)
Residenza estera pregressa	2 periodi di imposta	3 periodi di imposta (6 o 7 periodi di imposta se la prestazione è in favore del medesimo soggetto estero o in favore di un soggetto appartenente allo stesso gruppo)
Impegno a mantenere la residenza in Italia	2 anni	4 anni
Redditi agevolati – natura	Reddito di lavoro dipendente e assimilato, redditi di lavoro autonomo, redditi d’impresa dell’imprenditore individuale	Reddito di lavoro dipendente e assimilato, redditi di lavoro autonomo “professionale”
Redditi agevolati – entità	Nessun limite	Limite annuo di 600.000 euro
Misura dell’agevolazione	Reddito imponibile al 30% Reddito imponibile al 10% per i trasferimenti al sud Italia Reddito imponibile al 50% per gli sportivi	Reddito imponibile al 50% Reddito imponibile al 40% in presenza di un figlio minore
Durata dell’agevolazione	5 periodi di imposta (facoltà di proroga per ulteriori 5 periodi di imposta)	5 periodi di imposta (5+3 periodi con iscrizione anagrafica nel 2024 ed acquisto di un immobile residenziale entro il 31.12.2023)
Attività lavorativa svolta prevalentemente in Italia	Non necessaria la discontinuità con l’attività svolta ante trasferimento (con l’eccezione dell’ipotesi di distacco)	La prestazione può essere svolta in favore del medesimo soggetto estero o in favore di un soggetto appartenente allo stesso gruppo con innalzamento del periodo di residenza estera

3. Verifica del plafond regime de Minimis per i Lavoratori Autonomi Impatriati

Il Ministero dell’Economia e delle Finanze (MEF) in risposta all’interrogazione parlamentare n. 5-04717 ha confermato che l’agevolazione rivolta ai Lavoratori Autonomi Impatriati (articolo 16 del D.lgs. 147/2015 ora sostituito dall’articolo 5 del D.lgs. 209/2023) è soggetta al rispetto delle condizioni e dei limiti della vigente legislazione unionale in materia di aiuti “de Minimis”.

Alla luce del suddetto chiarimento, i limiti e le condizioni previste per gli aiuti “de Minimis” di cui al regolamento Ue 1407/2013 si estendono al regime impatriati per lavoratori autonomi in quanto compatibili (ex comma 2 dell’articolo 8-bis del D.L. 148/2017 – ora trasfuso nell’articolo 5, comma 7 del D.lgs. 209/2023):

Soglia dell’Importo Agevolabile

L’importo complessivo degli aiuti “de Minimis” concessi da uno Stato membro ad un lavoratore autonomo non può superare 200 mila euro nell’arco di tre esercizi finanziari. Il massimale è stato aumentato a 300.000 euro dal regolamento Ue 2831/2023. Da un punto di vista pratico, dunque, il lavoratore autonomo che beneficia del regime degli impatriati non solo deve rispettare il limite massimo di reddito agevolabile stabilito in 600 mila euro annui previsto in generale per tutti i lavoratori, ma è altresì soggetto al rispetto del limite dei 300 mila euro nell’arco di un triennio di cui alla normativa in analisi. 

Limiti temporali

Il periodo di tre anni da prendere in considerazione ai fini della verifica del limite deve essere valutato su base mobile. Ciò significa che in presenza di un nuovo aiuto occorre verificare gli aiuti ricevuti nei tre anni precedenti, non in un triennio solare o predeterminato.

Registro Nazionale Aiuti di Stato (RNA)

Il risparmio d’imposta che deriva dall’abbattimento del reddito imponibile in virtù del regime impatriati deve essere registrato come “aiuto di Stato” de Minimis nel Registro Nazionale Aiuti di Stato. La registrazione dell’aiuto avviene con la presentazione della dichiarazione dei redditi.

Superamento dell’importo massimale

Il decreto dell’ex Mise n.115/2017 – che disciplina il Registro nazionale degli aiuti (Rna) – all’articolo 10, comma 4 prevede che “l’impossibilità di registrazione dell’aiuto per effetto del superamento dell’importo complessivo concedibile in relazione alla tipologia di aiuto de Minimis pertinente determina l’illegittimità della fruizione”.

Se, quindi, il professionista impatriato supera, per errore, il massimale (ad esempio, computa il triennio su base fissa anziché mobile), per alcuni uffici dell’agenzia delle Entrate (in linea con l’orientamento della Cassazione – sentenza 20921/2025), perde l’esenzione integralmente anziché per il solo ammontare eccedente il massimale (art. 2, par. 2, Regolamento 1998/2006).

Inoltre, in caso di splafonamento, sembra che non sia ammessa per il contribuente la possibilità di ricorrere all’istituto del ravvedimento operoso e vi è il rischio che l’agevolazione sia disconosciuta per intero.

Tuttavia, le conseguenze in caso di splafonamento rappresentano un tema ancora dibattuto, anche perché il regolamento UE 1407/2013 non prevede espressamente la perdita totale dell’agevolazione.

4. Conclusioni

Il Ministero ha quindi confermato l’applicazione del vincolo “de Minimis” al Regime Impatriati, ribadendo che l’onere di verifica preventiva è a carico del contribuente e che la mancanza di spazio nel plafond rende comunque illegittima la fruizione del beneficio. Per tale ragione, per coloro che svolgono un’attività autonoma e ricevono anche altri incentivi (a titolo di contributi a fondo perduto, crediti d’imposta, sovvenzioni pubbliche) è consigliabile procedere ad una verifica preventiva del “plafond residuo de Minimis”.

Per coloro che, invece, nelle annualità precedenti abbiano già superato il massimale agevolabile, la questione rimane temporaneamente aperta:

• Da un lato, parte della dottrina ritiene che la perdita integrale del beneficio per splafonamento rappresenti una sanzione implicita non in linea con il principio di proporzionalità di cui all’art. 10-ter dello Statuto del contribuente;
• Dall’altro lato, nell’ottica di non penalizzare eccessivamente errori commessi in buona fede, si auspica l’introduzione di un meccanismo che consenta l’accesso al ravvedimento operoso.

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Si raccomanda l’attenzione degli interessati sul fatto che la presente circolare ha finalità informativa e di orientamento operativo.

Per ovvie ragioni di tempestività e brevità essa non contempla la trattazione completa ed esaustiva degli argomenti e non intende suggerire decisioni e/o comportamenti vincolanti.

Restiamo a disposizione per ogni eventuale o ulteriore chiarimento

Con i migliori saluti

Baldazzi Zattera & Associati