- AUTO ASSEGNATE E FRINGE BENEFIT
Premessa
L’art. 1 comma 48 della Legge di Bilancio 2025 (L. 30.12.2024, n. 207) ha previsto la modifica all’art. 51 comma 4 lett. a) del TUIR, recante le modalità di determinazione del fringe benefit per le auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti, definendo il passaggio da un sistema di tassazione basato sulle emissioni di CO2 del veicolo, a un sistema basato sulla tipologia di alimentazione.
La nuova normativa è già stata oggetto di commento nella nostra circolare n.3 del 2025. In particolare, era stato sottolineato come il nuovo regime di determinazione del fringe benefit contenesse un buco normativo non prevedendo un regime transitorio per i veicoli assegnati ante 1° gennaio 2025. Il legislatore è corso ai ripari con l’art. 6, comma 2-bis, del D. L. n. 19/2025, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 60/2025.
L’Agenzia Entrate ha recentemente pubblicato la circolare n.10 del 3 luglio 2025 contenente alcuni chiarimenti che si riassumono di seguito.
Con la presente ci soffermiamo sulle novità introdotte dal summenzionato art. 6 comma 2-bis del D.L. n. 19/2025 e dei chiarimenti rilasciati dalla circolare n. 10/2025, rinviando alle nostre precedenti circolari per gli altri aspetti non trattati con la presente.
Chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate in materia di tassazione dei redditi di lavoro dipendente nei casi di concessione in uso promiscuo ai dipendenti di autoveicoli, motocicli e ciclomotori
1a. Nuova disciplina
Con la circolare n.10 del 3 luglio 2025, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti in merito ad alcune difficoltà interpretative emerse dalla modifica all’art. 51 comma 4 lett. a) del TUIR, recante le modalità di determinazione del fringe benefit per la auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti.
La nuova formulazione dell’art. 51, c. 4, lett. a) del TUIR prevede che:
“per gli autoveicoli indicati nell’articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m), del codice della strada, di cui al decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285, i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025, si assume il 50 per cento dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali che l’Automobile club d’Italia elabora entro il 30 novembre di ciascun anno e comunica al Ministero dell’economia e delle finanze, il quale provvede alla pubblicazione entro il 31 dicembre, con effetto dal periodo d’imposta successivo, al netto delle somme eventualmente trattenute al dipendente. La predetta percentuale è ridotta al 10 per cento per i veicoli a batteria a trazione esclusivamente elettrica e al 20 per cento per i veicoli elettrici ibridi plug-in”.
La nuova disciplina di cui sopra trova applicazione esclusivamente nell’ipotesi in cui si verifichino congiuntamente i seguenti requisiti:
- Il veicolo sia stato immatricolato a partire dal 1° gennaio 2025;
- Il veicolo sia stato concesso in uso promiscuo ai lavoratori dipendenti con contratto stipulato dal 1° gennaio 2025 (per “contratto” si intende l’accordo sottoscritto tra dipendente e datore di lavoro);
- Il veicolo sia stato assegnato (i.e. consegnato) ai lavoratori dipendenti a decorrere dal 1° gennaio 2025 (si intende il momento in cui il veicolo è effettivamente entrato nella disponibilità del dipendente).
1b. Disciplina transitoria
Nell’ipotesi in cui non sia verificato anche uno solo dei predetti 3 requisiti è prevista l’applicazione di una specifica disciplina transitoria, definita dall’art.1 comma 48-bis della Legge di Bilancio 2025 (L. 30.12.2024, n. 207), comma inserito dall’art. 6, comma 2-bis, D.L. 28 febbraio 2025, n. 19, convertito, con modificazioni, dalla L. 24 aprile 2025, n. 60, la quale prevede che «resta ferma» l’applicazione dell’articolo 51, comma 4, lettera a), del TUIR, nel suo testo vigente al 31 dicembre 2024 (quindi applicando le regole di determinazione del fringe benefit in base alle percentuali di emissione CO2). Tale disposizione è applicabile solamente:
- ai veicoli concessi (i.e. consegnati) in uso promiscuo dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2024;
- ai veicoli ordinati dai datori di lavoro entro il 31 dicembre 2024 e concessi in uso promiscuo dal 1° gennaio 2025 al 30 giugno 2025.
L’Agenzia rileva che, affinché la disciplina transitoria trovi applicazione, è necessario che, nel periodo compreso tra il 1° luglio 2020 e il 30 giugno 2025, sussistano anche gli ulteriori requisiti, di nuova immatricolazione e stipulazione del contratto.
Ad esempio, nel caso in cui un veicolo sia stato ordinato il 10 luglio 2024, concesso in uso con un contratto stipulato il 20 dicembre 2024, immatricolato e consegnato al dipendente a febbraio 2025, il regime di tassazione da applicare al fringe benefit è quello vigente al 31 dicembre 2024.
Il regime previgente è applicabile anche al caso in cui un veicolo sia stato ordinato il 10 luglio 2024, concesso in uso con un contratto stipulato il 5 febbraio 2025, immatricolato e consegnato al dipendente a maggio 2025.
Clausola di miglior favore per il lavoratore assegnatario
La circolare inoltre ha precisato che laddove il veicolo:
- sia ordinato entro il 31 dicembre 2024;
- sia di nuova immatricolazione e contrattualizzato e consegnato dal 1° gennaio al 30 giugno 2025
- rientri nella tipologia dei veicoli elettrici o ibridi
possono comunque trovare applicazione le percentuali del 10% o del 20%, introdotte dalla nuova normativa e che risultano più favorevoli rispetto alla disciplina transitoria.
1c. Casi non previsti, applicazione del valore normale
Resta fermo che il criterio di determinazione del valore del fringe benefit sulla base del valore normale è il criterio applicabile per tutte le ipotesi non esplicitamente previste nella nuova normativa e in quella transitoria.
Ad esempio, il criterio di tassazione del fringe benefit, basato sul “valore normale” al netto dell’utilizzo aziendale (cfr. ris. n. 46/2020), trova applicazione nel caso in cui si tratti di veicoli, ordinati entro il 31 dicembre 2024, concessi in uso promiscuo ai lavoratori dipendenti, con contratti stipulati nel 2024, immatricolati nel 2025 e consegnati al lavoratore a luglio 2025.
Il calcolo del valore normale è da effettuare secondo le indicazioni della risoluzione n.46/E del 2020, che impone una valorizzazione fiscale del benefit sulla base della sola parte riferibile all’utilizzo privato del veicolo, scorporando quindi dal suo valore normale, l’utilizzo nell’interesse del datore di lavoro. In termini numerici, al valore del leasing o del noleggio a carico del datore di lavoro deve essere sottratto un importo pari all’indennità chilometrica determinata in base alle tariffe ACI, moltiplicata per il numero di chilometri percorsi nell’interesse del datore di lavoro.
Di seguito si riassumono i regimi fiscali dei fringe benefits secondo la normativa in essere fino al 2024 (e che prosegue nel 2025 secondo le disposizioni transitorie) e la nuova normativa
| Condizioni di applicazione | Modalità di calcolo fringe benefit | |
| Vecchia disciplina – art. 51 co. 4 lett. a in vigore al 31.12.2024 | Nuova immatricolazione e assegnazione tra il 1.7.2020 al 31.12.2024 | Percorrenza convenzionale di 15.000 Km/anno * costo espresso in euro/Km secondo le tabelle Aci * % variabile in base ai valori di emissione di CO2: 25% per i veicoli con emissioni Co2 non superiori a 60 g/km;30% per emissioni superiori a 60 g/km e fino a 160 g/km;50% con emissioni da 160 g/km a 190 g/km;60% per i veicoli con valori di emissione Co2 superiori a 190 g/km. |
| Disciplina transitoria – art.1 comma 48-bis L. 30.12.2024, n. 207 | Ordine ante 31.12.2024 e concessione nel primo semestre 2025 | Resta ferma l’applicazione della vecchia disciplina (art. 51 co. 4 lett. a in vigore al 31.12.2024) |
| Nuova disciplina – art. 51 co. 4 lett. a in vigore al 31.12.2025 | Immatricolazione, assegnazione e concessione del bene dal 1.1.2025 | Percorrenza convenzionale di 15.000 Km/anno * costo espresso in euro/Km secondo le tabelle Aci * % variabile in base alla tipologia di veicolo: 50% veicoli diesel e benzina;20% veicoli elettrici ibridi plug-in;10% veicoli elettrici. |
Di seguito, invece, le casistiche di applicazione della vecchia e nuova normativa:
| Consegna di veicolo al dipendente | Ulteriori condizioni | Norma applicabile |
| Veicoli consegnati al dipendente dall’1.07.2020 al 31.12.2024 | Immatricolati e assegnati dall’1.07.2020 al 31.12.2024 | Si applica l’art. 51 co. 4 lett. a in vigore al 31.12.2024 |
| Veicoli consegnati al dipendente tra l’1.01.2025 e il 30.06.2025 | Immatricolati e assegnati nel 2025 | Si applica l’art. 51 co. 4 lett. a in vigore al 31.12.2025 (nuova normativa) |
| Veicoli consegnati al dipendente tra l’1.01.2025 e il 30.06.2025 | Immatricolati e/o assegnati prima del 2025 | Si applica l’art. 51 co. 4 lett. a in vigore al 31.12.2024 (vecchia normativa) |
| Veicoli consegnati al dipendente tra l’1.01.2025 e il 30.06.2025 | Ordine di acquisto o noleggio entro il 31.12.2024 | Si applica l’art. 51 co. 4 lett. a in vigore al 31.12.2024 (normativa transitoria) |
| Veicoli consegnati al dipendente tra l’1.01.2025 e il 30.06.2025 | Ordine di acquisto o noleggio effettuato a partire dall’1.01.2025, relativo a veicoli già immatricolati e/o assegnati entro il 31.12.2024 | Si applica il valore normale (questa casistica non rientra in nessuna delle ipotesi previste dalla normativa) |
| Veicoli consegnati dopo il 30.06.2025 | Immatricolati e assegnati nel 2025 | Si applica l’art. 51 co. 4 lett. a in vigore al 1.1.2025 (nuova normativa) |
| Veicoli consegnati dopo il 30.06.2025 | Immatricolati e/o assegnati entro il 31.12.2024 | Si applica il valore normale (questa casistica non rientra in nessuna delle ipotesi previste dalla normativa) |
1.2 Proroga del contratto e riassegnazione del veicolo
In relazione alla proroga di un contratto di concessione in uso promiscuo di un veicolo, l’Agenzia delle Entrate chiarisce che, qualora non ricorra alcuna variazione né sotto il profilo oggettivo né sotto il profilo soggettivo, la proroga del contratto è regolata dalla medesima disciplina applicata al contratto originario.
Nell’ipotesi di riassegnazione del veicolo (stipula nuovo contratto), ad un altro dipendente, trattandosi di nuovo contratto con altro soggetto, la disciplina si applica in base alla data di riassegnazione, e non alla data di prima assegnazione. Pertanto:
- trova applicazione la disciplina introdotta dal comma 48-bis della legge di bilancio (vale a dire la disciplina di cui all’articolo 51, comma 4, lettera a, del TUIR, nella formulazione vigente al 31 dicembre 2024), se, in base al nuovo contratto di riassegnazione stipulato nel 2025, la “concessione in uso promiscuo” (i.e. la consegna) del veicolo è avvenuta entro il 30 giugno 2025 (con l’ordine effettuato entro il 31 dicembre 2024);
- la quantificazione del benefit segue il criterio generale dettato dall’articolo 51, comma 3, primo periodo, del TUIR, secondo le indicazioni di cui al paragrafo precedente, se, in base al nuovo contratto di riassegnazione stipulato nel 2025, la “concessione in uso promiscuo” (i.e. la consegna) del veicolo avviene dopo il 30 giugno 2025, non ricorrendo le condizioni ai fini dell’applicabilità della disciplina transitoria, di cui al comma 48-bis della legge di bilancio 2025.
- se la riassegnazione dell’auto, l’immatricolazione e la concessione avvengono dal 1° gennaio 2025, si applica la nuova disciplina introdotta dalla Legge di Bilancio 2025.
ESEMPI PRATICI
1. VEICOLO ELETTRICO (0 g/km CO2)
| Disciplina transitoria: autovettura ordinata entro il 31.12.2024 e assegnata entro il 30.06.2025 | Nuova disciplina: autovettura immatricolata e assegnata dall’1.01.2025 | Criterio del valore normale: autovettura ordinata entro il 31.12.2024 e assegnata dal 1.07.2025 | |
| Canone leasing | 12.000 € | ||
| Costo chilometrico ACI | 0,4622 €/km | ||
| KM percorsi per esigenze di lavoro | 15.000 | ||
| Calcolo del fringe benefit | 0,4622 * 15.000 * 25% | 0,4622 * 15.000 * 10% | 12.000 – (0,4622 * 15.000) |
| Valore del fringe benefit | 1.733 € | 693 € | 5.067 € |
2. VEICOLO IBRIDO (Plug-in, 47 g/km CO2)
| Disciplina transitoria: autovettura ordinata entro il 31.12.2024 e assegnata entro il 30.06.2025 | Nuova disciplina: autovettura immatricolata e assegnata dall’1.01.2025 | Criterio del valore normale: autovettura ordinata entro il 31.12.2024 e assegnata dal 1.07.2025 | |
| Canone leasing | 15.000 € | ||
| Costo chilometrico ACI | 0,812 €/km | ||
| KM percorsi per esigenze di lavoro | 15.000 | ||
| Calcolo del fringe benefit | 0,812 * 15.000 * 25% | 0,812 * 15.000 * 20% | 15.000 –(0,812 * 15.000) |
| Valore del fringe benefit | 3.045 € | 2.436 € | 2.820 € |
3. VEICOLO DIESEL (194 g/km CO2)
| Disciplina transitoria: autovettura ordinata entro il 31.12.2024 e assegnata entro il 30.06.2025 | Nuova disciplina: autovettura immatricolata e assegnata dall’1.01.2025 | Criterio del valore normale: autovettura ordinata entro il 31.12.2024 e assegnata dal 1.07.2025 | |
| Canone leasing | 18.000 € | ||
| Costo chilometrico ACI | 1,034 €/km | ||
| KM percorsi per esigenze di lavoro | 15.000 | ||
| Calcolo del fringe benefit | 1,034 * 15.000 * 60% | 1,034 * 15.000 * 50% | 18.000 –(1,034 * 15.000) |
| Valore del fringe benefit | 9.306 € | 7.755 € | 2.490 € |
Si noti che il calcolo del fringe benefit basato sul valore normale è puramente esemplificativo poiché il numero di chilometri effettivamente utilizzati per esigenze del datore di lavoro deve essere verificato caso per caso.
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Si raccomanda l’attenzione degli interessati sul fatto che la presente circolare costituisce informativa di primo approfondimento ed orientamento applicativo sulle norme e disposizioni commentate.
Per ovvie ragioni di tempestività e brevità essa non contempla la trattazione completa ed esaustiva degli argomenti e non intende suggerire decisioni e/o comportamenti vincolanti.
Restiamo a disposizione per ogni eventuale o ulteriore chiarimento
Con i migliori saluti
Baldazzi Zattera & Associati